La Cooperativa PARAISO CARIBENO es un contribuyente del Impuesto a la Renta y Complementarios por mandato expreso del numeral 4 del art 19 del E.T. y el valor de los ingresos que debe declarar como propios se establecen conforme a lo indicado en el Art 5 del Decreto 4400 de 2004, por lo tanto, para lograr que sus excedentes y/o perdidas liquidas puedan ser tratadas fiscalmente exentos, la Cooperativa deberá depurar estos resultados con los Ingresos No Gravados y los Gastos No deducibles señalados por el Estatuto Tributario con lo cual podrá obtener su respectivo excedente o perdida fiscal del período, de la siguiente manera:
3.1. La Normatividad Fiscal Cooperativa
El Artículo 1° del Decreto Reglamentario 4400 del 30 de Diciembre de 2004 (en su numeral 4) establece que son contribuyentes del Impuesto sobre la Renta y Complementarios sujetos al régimen tributario especial, de que trata el Título VI del Libro Primero del Estatuto Tributario, los siguientes:
4. Las cooperativas, sus asociaciones, uniones, ligas centrales, organismos de grado superior de carácter financiero, las asociaciones mutualistas e instituciones auxiliares del cooperativismo, confederaciones cooperativas, previstas en la legislación cooperativa vigente, vigilados por alguna Superintendencia u organismo de control. Estas entidades estarán exentas del impuesto sobre la renta y complementarios si el veinte por ciento (20%) del excedente, tomado en su totalidad del fondo de educación y solidaridad de que trata el Articulo 54 de la Ley 79 de 1988, se destina de manera autónoma por las propias cooperativas a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional. El beneficio neto o excedente de estas entidades estará sujeto a impuesto cuando lo destinen en todo o en parte en forma diferente a los establecidos en este artículo y en la legislación cooperativa vigente.
Parágrafo 4°. Para gozar de la exención del impuesto sobre la renta, los contribuyentes contemplados en el numeral 1° de este articulo, deberán cumplir además de las condiciones aquí señaladas, las previstas en los artículos 358 y 359 de este Estatuto (ver más abajo).
Artículo 2°. Interés general y acceso a la comunidad. Para efectos de los artículos 19 y 359 del Estatuto Tributario, las actividades desarrolladas por las entidades a que se refiere el numeral 1° del artículo 1° de este Decreto, deben ser de interés general y que a ellas tenga acceso la comunidad.
Las actividades son de interés general cuando beneficien a un grupo poblacional, como un sector, barrio o comunidad. Se considera que la entidad sin ánimo de lucro permite el acceso a la comunidad, cuando hace oferta abierta de los servicios y actividades que realiza en desarrollo de su objeto social, permitiendo que terceros puedan beneficiarse de ellas, en las mismas condiciones que los miembros de la entidad, o sus familiares.
Son actividades de salud aquellas que están autorizadas por el Ministerio de la Protección Social o por la Superintendencia Nacional de Salud.
Son actividades de deporte aficionado aquellas reguladas por la Ley 181 de 1995.
Se entiende por actividades culturales las descritas en el artículo 18 de la Ley 397 de 1997 y todas aquellas que defina el Ministerio de Cultura.
Son actividades de investigación científica o tecnológica aquellas definidas en el Decreto 2076 de 1992.
Los programas son de desarrollo social, cuando afectan a la colectividad fomentando el mejoramiento y desarrollo de las condiciones de vida del hombre en sociedad.
Se entiende por programas ecológicos y de protección ambiental los contemplados en el Código Nacional de Recursos Naturales de Protección del Medio Ambiente y los que defina el Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial u otra entidad pública del sector.
Parágrafo. Cuando las entidades sin ánimo de lucro desarrollen actividades que son de interés general, pero a ellas no tiene acceso la comunidad, gozarán de los beneficios como contribuyentes con tratamiento tributario especial, sin derecho a la exención del impuesto sobre la renta.
Artículo 3°. Modificado por el artículo 2 del decreto 640 del 9 de marzo de 2005 – Ingresos. Los ingresos son todos aquellos bienes, valores o derechos en dinero o en especie, ordinarios y extraordinarios, cualquiera sea su naturaleza y denominación, que se hayan realizado en el periodo gravable y susceptibles de incrementar el patrimonio neto de la entidad.”
Artículo 4°. Modificado por el artículo 3 del decreto 640 del 9 de marzo de 2005 - Egresos Se consideran egresos procedentes aquellos realizados en el respectivo período gravable, que tengan relación de causalidad con los ingresos o con el objeto social, incluidas las inversiones que se efectúen en cumplimiento del mismo y la adquisición de activos fijos. En consecuencia, no habrá lugar a la depreciación ni amortización respecto de la adquisición de activos fijos e inversiones que hayan sido solicitadas como egreso en el año de adquisición.
Parágrafo 1. Para la procedencia de los egresos realizados en el respectivo período gravable que tengan relación de causalidad con los ingresos o con el objeto social, deberán tenerse en cuenta las limitaciones establecidas en el capítulo V del libro primero del Estatuto Tributario. Lo anterior sin perjuicio del cumplimiento de los requisitos especiales consagrados en el Estatuto Tributario, para la procedencia de costos y deducciones, tales como los señalados en los artículos 87-1, 108, 177-1, 177-2, 771-2 y 771-3.
En ningún caso se podrá tratar como egreso procedente el gravamen a los movimientos financieros – GMF. Así mismo, el valor correspondiente a la ejecución de beneficios netos o excedentes de años anteriores, no constituye egreso o inversión del ejercicio.
Parágrafo 2. Los contribuyentes del régimen tributario especial que realicen actividades de mercadeo, deberán observar igualmente las normas del Capítulo II, Título I del Libro Primero del Estatuto Tributario en cuanto al manejo de costos e inventarios.
Artículo 5°. Determinación del beneficio neto o excedente. El beneficio neto o excedente gravado será el resultado de tomar la totalidad de los ingresos, ordinarios y extraordinarios, cualquiera sea su naturaleza o denominación, que no se encuentren expresamente exceptuados de gravamen y restar de los mismos los egresos que sean procedentes de conformidad con el artículo 4° de este Decreto.
Artículo 6°. Compensación de pérdidas fiscales. Cuando como resultado del ejercicio se genere una pérdida fiscal, la misma se podrá compensar con los beneficios netos de los periodos siguientes, de conformidad con lo previsto en el artículo 147 del Estatuto Tributario. Esta decisión deberá ser adoptada por la Asamblea General o máximo órgano directivo, para lo cual se deberá dejar constancia en la respectiva acta, antes de presentar la declaración de renta y complementarios del correspondiente periodo gravable en el cual se compense la pérdida.
Artículo 8°. Exención del beneficio neto para las entidades sin ánimo de lucro. De conformidad con el parágrafo 4° del artículo 19 del Estatuto Tributario, el beneficio neto o excedente de que trata el artículo 5° del presente Decreto estará exento del impuesto sobre la renta cuando:
a) Corresponda a las actividades de salud, deporte aficionado, educación, cultura, investigación científica o tecnológica y programas de desarrollo social, a que se refiere el artículo 2° de este Decreto, y siempre y cuando las mismas sean de interés general y a ellas tenga acceso la comunidad;
b) Se destine y ejecute dentro del año siguiente al de su obtención, o dentro de los plazos adicionales establecidos por la Asamblea General o máximo órgano directivo que haga sus veces, a una o varias de las actividades descritas en el literal anterior, siempre y cuando las mismas sean de interés general y que a ellas tenga acceso la comunidad, en los términos del artículo 2° del presente Decreto. La destinación total del beneficio neto se deberá aprobar previamente a la presentación de la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del respectivo periodo gravable;
c) Se destine para constituir asignación permanente, conforme con los requisitos establecidos en los artículos 9° y 10 del presente Decreto.
Parágrafo. Modificado por el artículo 4 del decreto 640 del 9 de marzo de 2005 – El beneficio neto o excedente fiscal de las entidades que cumplan las condiciones a que se refiere el numeral 1 del artículo 19 del Estatuto Tributario estará exento cuando el excedente contable sea reinvertido en su totalidad en las actividades de su objeto social, siempre que este corresponda a las enunciadas en el artículo 359 del Estatuto Tributado y a ellas tenga acceso la comunidad.
La parte del beneficio neto o excedente generado en la no procedencia de los egresos, constituye ingreso gravable sometido a la tarifa del veinte por ciento (20%) y sobre este impuesto no procede descuento.
Para efectos de lo previsto en el inciso segundo del artículo 358 del Estatuto Tributario se tomarán como egresos no procedentes aquellos que no tengan relación de causalidad con los ingresos o con el cumplimiento del objeto social o que no cumplan con los requisitos previstos en las normas especiales de que trata el parágrafo 1 del artículo 4 del presente decreto.”
Artículo 11. Modificado por el artículo 5 del decreto 640 del 9 de marzo de 2005 - Determinación del beneficio neto o excedente. Las entidades a que se refiere el numeral 4 del artículo 19 del Estatuto Tributario determinarán su excedente contable de acuerdo a las reglas establecidas por la normatividad cooperativa y el Decreto 1480 de 1989, según el caso. A su vez el beneficio neto o excedente fiscal que se refleja en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios se determinará conforme al procedimiento previsto en los artículos 3, 4 y 5 de este decreto.”
Artículo 12. Modificado por el artículo 6 del decreto 640 del 9 de marzo de 2005 - Exención del beneficio neto o excedente fiscal para el sector cooperativo y asociaciones mutuales. Para las entidades del sector cooperativo y asociaciones mutuales el beneficio neto o excedente fiscal estará exento del impuesto sobre la renta y complementarios cuando cumpla con las siguientes condiciones:
a) Que el beneficio neto o excedente contable se destine exclusivamente según lo establecido en la Ley 79 de 1988, para el caso de las cooperativas y en el Decreto 1480 de 1989, para las asociaciones mutuales, y
b) Que de conformidad con el numeral 4° del artículo 19 del Estatuto Tributario, al menos el veinte por ciento (20%) del beneficio neto o excedente contable, se destine de manera autónoma por las propias cooperativas a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional, de acuerdo con las disposiciones reglamentarias vigentes. Estos recursos serán apropiados de los Fondos de Educación y Solidaridad de que trata el artículo 54 de la Ley 79 de 1988 y del Fondo Social Mutual de que trata el artículo 20 del Decreto 1460 de 1989.
La destinación del excedente contable, en todo o en parte, en forma diferente a lo aquí establecido, hará gravable la totalidad del beneficio neto o excedente fiscal determinado, sin que sea posible afectarlo con egreso ni con descuento alguno.
Articulo 177°. Las limitaciones a costos se aplican a deducciones. Para efectos de la determinación de la renta liquida de los contribuyentes, no son aceptables los costos y deducciones imputables a los ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional ni a las rentas exentas.
En consecuencia, las entidades cooperativas, a las que se refiere el numeral 4 del Artículo 19 del ET, podrán tomar como ingreso no gravado aquellos ingresos expresamente exceptuados del gravamen, mencionados en los Artículos 36 a 57 de dicho E.T. Entre otros, se mencionan los dividendos generados en acciones y aportes en sociedades comerciales, la prima en colocación de acciones contabilizada como superávit de capital, utilidad en venta de inmuebles, las indemnizaciones por seguros de daños, distribución de utilidades por liquidación, etc.
Igualmente, hay establecidas limitaciones específicas a la solicitud de deducibilidad de los costos, las cuales se mencionan en los Artículos 85 a 88 y el artículo 177-2 del mismo E.T. Entre otros, se mencionan excluidos el gasto de impuesto, el Gravamen a los movimientos financieros (4 por mil), los salarios sin haber pagado los parafiscales, los gastos gravados con IVA no inscritos en el RUT, etc.
De acuerdo al Artículo 356 del E.T., las entidades sin ánimo de lucro sometidas a régimen especial, “están sometidas al impuesto de renta y complementarios sobre el beneficio neto o excedente a la tarifa única del 20%”. Del mismo modo, según el Art. 240 del mismo E.T., “la tarifa única sobre la renta gravable de las sociedades anónimas, limitadas y de los demás entes asimilados a unas y otras, es del treinta y tres por ciento (33%)”, a partir del 1 de Enero de 2009.
Según el Artículo 357 del E.T. “para determinar el beneficio neto o excedente, se tomara la totalidad de los ingresos, cualquiera sea su naturaleza, que tengan relación de causalidad con los ingresos o con el cumplimiento de su objeto social, de conformidad con o dispuesto en este título, incluyendo en los egresos las inversiones que hagan en cumplimiento del mismo”.
Continua el Artículo 358 del E.T. diciendo: “el beneficio neto o excedente determinado de conformidad con el artículo anterior, tendrá el carácter de exento cuando se destine directa o indirectamente, en el año siguiente a aquel en el cual se obtuvo, a programas que desarrollen dicho objeto social. El beneficio neto o excedente generado en la no procedencia de los egresos, no será objeto del beneficio de que trata este artículo. La parte del beneficio neto o excedente que no se invierta en los programas que desarrollen su objeto social, tendrá el carácter de gravable en el año en que eso ocurra”.
Finalmente, agrega el Artículo 359 del E.T.: “El objeto social que hace procedente la deducción y exención de que tratan los artículos anteriores, deberá corresponder a actividades de salud, educación, cultura, deporte aficionado, investigación científica y tecnológica o a programas de desarrollo social, siempre y cuando las mismas sean de interés general y que a ellas tenga acceso la comunidad”.
- 19- La empresa procede al cálculo de los excedentes o pérdidas del periodo.
Los resultados operacionales y no operacionales pueden resumir así:
En el evento de que alguna de estas actividades separadas presentaren una perdida fiscal, según el Artículo 6 del ya citado Decreto 4400 de 2004, la misma se podrá compensar con los beneficios netos de los periodos siguientes. Esta decisión deberá ser adoptada por la Asamblea General, para lo cual se deberá dejar constancia en la respectiva acta antes de presentar la Declaración de Renta del correspondiente periodo gravable en el cual se compense la perdida.
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